釋字第745號，薪資所得未許實額減除費用是否違憲案，自己的一些整理

釋字第745號，薪資所得未許實額減除費用是否違憲案

來源：http://www.judicial.gov.tw/constitutionalcourt/p03_01_1.asp?expno=745

----主題說明
1.主題1，97年度在大學任教所得應屬執行業務所得(被認定為薪資所得)

系爭規定一：
所得稅法第14條第1項第3類第1款及第2款
第三類：薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得：
一、薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。
二、前項薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補助費。但為雇主之目的，執行職務而支領之差旅費、日支費及加班費不超過規定標準者，及依第四條規定免稅之項目，不在此限。

2 主題2，薪資所得定額特別扣除，欠缺實額減除成本費用之計算方式

系爭規定二：
所得稅法第17條第1項第2款第3目之2
薪資所得特別扣除：納稅義務人、配偶或受扶養親屬之薪資所得，每人每年扣除數額以十二萬八千元為限。

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在主題1部分，財政部中華民國74年4月23日台財稅第14917號函釋關於大專院校兼任教師授課鐘點費亦屬薪資所得部分，結論是未違憲。理由如下：
關於大專院校兼任教師授課鐘點費亦屬薪資所得部分，係財政部基於主管機關地位，於其法定職權範圍內，依一般法律解釋方法，闡釋薪資所得之涵蓋範圍，符合系爭規定一之立法意旨；且有助於釐清適用上可能疑義，供扣繳義務機關及稅捐稽徵機關有所遵循，從而簡化稽徵成本，亦無增加法律所未規定之租稅義務，與憲法第19條租稅法律主義及第23條規定尚無牴觸。

----主題2部分
結論是與憲法第7條平等權保障之意旨不符，理由：
此等分類及差別待遇，涉及國家財政收入之整體規畫及預估，固較適合由代表民意之立法機關及擁有財政專業能力之相關行政機關決定。惟其決定仍應有正當目的，且其分類與目的之達成間應具有合理關聯，始符合量能課稅要求之客觀淨值原則，從而不違反憲法第7條平等權保障之意旨。

顯見所得稅法對於執行業務所得之計算，採實額減除成本及必要費用方式（下稱實額減除）；就薪資所得之計算，則未容許列舉減除超過法定扣除額之必要費用，且以單一額度特別扣除額方式，一體適用於全部薪資所得者（下稱定額扣除），不僅形成執行業務所得者與薪資所得者間之差別待遇，亦形成薪資所得者間之差別待遇。

----主題2部分，相關機關應兩年內檢討相關規定
在此範圍內，系爭規定一及二之差別待遇手段與其目的之達成間欠缺合理關聯，而與憲法第7條平等權保障之意旨不符。相關機關應自本解釋公布之日起二年內，依本解釋之意旨，檢討修正所得稅法相關規定。

----在協同意見書部分看到的
1.「是以系爭規定一及二只採定額扣除，除有減輕薪資所得者稅負之考量外（立法院公報第63卷第95期院會紀錄第27頁參照），係為求降低稅捐稽徵成本，其目的尚屬正當。」
這段說明雖解釋薪資所得者目前用定額扣除「其目的尚屬正當」，但未說明「執行業務所得和薪資所得者的差別待遇」。

2.理由書末段何以「併此指明」？
末段為「為貫徹租稅公平原則，合理分配國家稅賦負擔，相關機關應併通盤檢討現行法令有關不同所得之歸類及各類所得之計算方式是否合理、得減除之成本及直接必要費用（含項目及額度）是否過於寬泛、各職業別適用之不同費用標準是否應有最高總額限制，尤其各項租稅優惠措施是否過於浮濫，併此指明。」

受限於司法之被動性，本院原則上僅得就聲請解釋之客體作成解釋。鑑於系爭規定於薪資所得者該年度之必要費用超過法定扣除額時，仍不許（如執行業務所得者般，以列舉或其他方式）為「實額減除」，對於必要費用支出較高之薪資所得者（通常亦薪資所得較高者），確有不公，本解釋爰宣告該部分之規定違憲。惟就事論事之外，多數大法官並憂心現行稅制長期存有諸多缺失，致稅基大量流失，財富分配益趨不均，爰特於解釋理由末段以「併此指明」之方式，指出其他應併通盤檢討改進之事項。苦心孤詣，至盼有關機關悉心體察。

3.可能之修法方向：
其一，薪資所得與執行業務所得一樣，就必要費用採取實額減除，如美國。
其二，實額減除與定額扣除並立，納稅義務人可自由選擇，如德國。
其三，若維持現行定額扣除，不採實額減除，則應依職業及職務種類分別規定扣除金額。因為不同職業之必要費用必然有所差異，宜予類型化，依實態明定適當之扣除額，不可像現行制度一般，對任何薪資所得者皆一視同仁，強行劃一標準。然職業形態繁多，如何類型化，實為一大難題。而且，採行此一方式時，難免會有實際必要費用超過法定扣除金額，致生違反平等（個別正義）之虞。依情形，如差距不大，應屬憲法上可容許之「合理差別」；(後略)

----自己猜的修法方向
我猜修法方向是上段二和三並行。
1.實額減除與定額扣除並行，以使實際成本高於薪資所得特別扣除額的人可以適用。且不會使原本成本較低的人要多負擔，課徵稅捐成本也會低於全面適用。(解決執行業務所得者和薪資所得者之差異待遇)
2.定額扣除可能改為區分不同職業別。(解決薪資所得者間之齊頭式待遇)

註：
平等原則我看過比較易懂的說明是：相同的，相同對待；不同的，不同對待。